分立重组： 不同税种协调处理是关键

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企业分离作为资产重组业务中广泛使用的一种类型，具有适用税种多、交易量大、业务复杂等特点。在实际操作过程中，要注意协调各种税收对分离的不同要求。

《财政部、国家税务总局关于企业改制业务中企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第一条第(六)项对企业分立的定义是:企业(以下简称分立企业)将其部分或全部资产转让给现有或新设立的企业(以下简称分立企业)，分立企业的股东以股权或非股权支付交换分立企业的股权或非股权支付，实现企业的实现

离散模式

1.生存型分离

也就是说，被分离的企业将其部分资产转移到被分离的企业，分离模式在分离完成后继续存在。

存续分离可以细分为两种类型:股权分置型和股权分置型。分离企业的股东是否放弃他们的股份或在分离企业的投资是标准。根据财税[2009]59号文件第四条第(五)项关于存续分离处理的规定，如果将存续分离作为一般处理，“当被分离企业继续存在时，其股东取得的对价应作为被分离企业的分配。”。其中，个人股东因被分割并作为分配处理而获得的收入存在个人所得税问题，需要引起重视。

2.新型分离

也就是说，被分离的企业将所有资产转移给被分离的企业，在分离完成后，被分离的企业被解散，并在此基础上建立两个或两个以上的新企业。

根据股东持股情况，新设立的分离可以分为两类。第一类是企业分立后，原股东不分离。第二类是企业和股东的分离。

根据59号文件第四条第(五)项关于新设分立处理的规定，如果将存续分立的企业所得税会计处理为一般，则“当分立企业不复存在时，分立企业及其股东应当按照清算方式作为所得税处理。”也就是说，当一个分离的企业被解散时，其股东用他们的共享资产再投资于该分离的企业。

根据《财政部、国家税务总局关于企业清算业务中企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号):“清算企业按照股东持股比例计算的累计未分配利润和累计盈余公积部分，确认为股息收入；剩余资产扣除股息后的余额，超过或者低于股东投资成本的，应当确认为股东的投资转移收入或者损失。”分离企业的股东需要处理这项税收。

税务处理中的注意事项

1.土地增值税和契税的规定

(1)土地增值税

《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税字[2015]5号)规定，根据法律或合同，企业分为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业，原企业将国有土地和房屋所有权转让、变更给分立企业的，暂不征收土地增值税。(不适用于房地产开发企业)

(2)契税

《财政部、国家税务总局关于企事业单位改制重组契税政策的通知》(财税字[2012]4号)规定，根据法律和合同规定，公司分为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，衍生方和新设立方免征契税。

《财政部、国家税务总局关于进一步支持与契税政策相关的企事业单位改革重组的通知》(财税字[2015]37号)明确规定，根据法律规定和合同约定，投资主体与原公司相同的公司分为两个以上公司的，免征契税。

2.企业所得税特殊处理规定

在上述两种模式中，股东和企业如需满足特殊待遇要求，应注意财税[2009]59号文件第六条第(五)项，但股权支付比例不得低于85%，被分离企业和被分离企业均不得改变其原有的实质性经营活动。

法律法规强调的重点

1.土地增值税和契税更注重分离企业的投资主体必须与分离企业相同的要求，但没有强调股权比例保持不变。分立后，原分立企业的投资主体仍拥有原企业的土地和房地产。为了防止一些拥有土地和房地产的企业利用重组政策避税。

2.在企业所得税的一般处理中，强调股东在分离过程中放弃和交换股权时，需要分配股利或取得清算资产进行税务处理。

3.当分离符合特殊处理时，财税[2009]59号文件强调，被分离企业的全体股东应按原持股比例取得被分离企业的股权。分离完成后，被分离企业的原股东在分离后的所有企业中应持有相同的股权比例。

假设:一个企业的存在和分割分为两部分，不仅投资主体不能改变，而且被分割企业的股权也需要按照原来的持股比例取得。如果分成多个部分，财税[2009]59号文件并未要求每个独立企业的投资主体必须与该独立企业的投资主体相同。在特殊情况下，如果一个分立企业的股东可以取得多个分立企业的股权，汇总后的总比例与分立前的总比例相同，理论上不违反财税[2009]59号文件的规定。

但财税[2009]59号文件保留了该比例的限制，实际上从另一个角度重申了该文件第五条第(五)项的要求:“在企业重组中获得股权报酬的原大股东，在重组后连续12个月内不得转让所获股权。”只有第5 (5)条明确要求不转让股权的时间应保持12个月。

同时，应注意的是，税法并不禁止其他新增加的股东在分离重组完成后的12个月内为每个参与企业增加资本。

(注:本文仅摘录部分内容。所有内容请参考《中国税务报》或《中国税务日报》微信的客户。(

作者:合肥市国家税务局

来源：安莎通讯社